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我國增值稅改革路徑展望
發布時間:2019-09-24 17:31:51   瀏覽次數:122 次   來源:市財政局

黨的十九大報告提出,深化稅收製度改革,健全地方稅體係。隨著“營改增”的全麵鋪開,增值稅已經成為名副其實的第一大稅種。麵臨經濟新常態下提出的供給側結構性改革,緊密連接政府、企業、消費者的增值稅必然要擔負起促進供給側改革、實現“三去一降一補”目標的重任。但針對“營改增”之後增值稅製立法程度不高、稅率檔次過多、部分企業稅負加重等問題,有必要進一步完善和優化增值稅製,建立符合經濟新常態的現代化增值稅體係,加快建立現代財政製度。

一、增值稅改革曆程及意義

我國於1978年開始進行增值稅試點工作,先在少數行業試行。1994年我國基本上確立增值稅與營業稅並存的流轉稅格局。國務院轉發《關於2011年深化經濟體製改革重點工作的意見》指出,在部分生產性服務業領域推行增值稅改革試點。2011年11月財政部、國家稅務總局發布《營業稅改增值稅試點方案》。2019年09月24日,上海市開始試點進行“營改增”稅收製度改革,標誌著中國新一輪稅製改革的開始。2012年9-12月,“營改增”試點範圍由上海分批擴大至全國8個省份。2013年4月國務院常務會議決定進一步擴大交通運輸業和部分現代服務業“營改增”試點區域,2019年09月24日起在全國推開,適當擴大部分現代服務業的範圍;2019年09月24日起,將鐵路運輸和郵政服務業納入營業稅改征增值稅試點,至此交通運輸業已全部納入“營改增”範圍。2019年09月24日起,將電信業納入“營改增”試點範圍,並積極研究進一步擴大增值稅範圍的方案。此階段我國已將交通運輸業、部分現代服務業、電信業、郵政業等行業全部進行了“營改增”稅製改革,“營改增”試點的行業範圍得到逐步擴大。2019年09月24日,財政部、國家稅務總局發布《關於全麵推開營業稅改征增值稅試點的通知》,規定從2019年09月24日起,將“營改增”後試點範圍擴大至生活服務業、建築業、房地產業、金融業等行業並將所有企業不動產包含增值稅納入抵扣範圍,確保所有行業稅負隻減不增。至此我國“營改增”已進入到全麵完成階段。

財政製度的重要組成部分是稅收製度,它是財政作用發揮、財政體製運行的基礎與重要保障。稅製改革是財政體製改革的先導,現代財政製度是在完善的稅收製度與科學的稅收運行機製的基礎上構建的。1994年的稅製改革,主要功能是建立分稅製財政體製,與之同時又麵臨第三產業的嚴重滯後發展,所以當時並未實行全麵徹底的增值稅而是保持了營業稅和增值稅兩稅並存的格局。隨著第三產業的迅速發展和全球經濟一體化,兩稅並存造成的的稅收超額負擔過重征繳機製不暢、資源配置功能弱化等缺陷逐步凸顯。從擴大增值稅抵扣範圍試點起步,到部分地區和行業營改增”試點,再到試點地區與行業的擴大,直至全麵實施“營改增”,都遵循著一條降低稅負負擔暢通征繳機製、公平簡化、統一稅製、優化結構的改革路徑。按照“理論探索、區域試點、行業擴圍、全國鋪開”的改革方式,增值稅製度及其運行機製所彰顯出的優越性在改革推進中逐漸而全麵地釋放。“營改增”的全麵實施,在完善稅收製度、規範稅收運行機製及構建現代財政製度方麵邁出了堅實的一步,理順了商品稅製體係,為倒逼

財稅體製的改革與完善奠定了良好的基礎。

(一)消除重複征稅減輕企業稅負。現代市場經濟條件下,企業的經營行為紛繁複雜,營業稅造成的效率損失使得對生產性投入與中間性產品的多重征稅問題愈發凸顯,而且其區別不同行業實行差別化稅率與增值稅稅收管轄權交叉等問題導致稅製複雜化,使流轉稅易於征管的優勢喪失,因此,“營改增”改革成為現實需要。從短期來看,“營改增”後,消除了兩稅並行導致的稅收管轄權的交叉與矛盾,而且稅基由營業額轉變為增值額,增值稅內在的抵扣機製使得重複征稅問題得以解決,企業整體稅負將得以削減。從長期來看,遵循最優稅收的分析思路並結合實際情況進行分析,隨著營業稅改征增值稅的逐步推進,課稅行業與領域的逐步擴大,稅收中立性實現方式中的普遍原則得以凸顯,即“對商品和勞務價值增值額普遍征稅,也就是對所有經濟活動按統一稅率普遍征稅”。在政府因履行公共職能需要募集一定數量的財政收入前提下,稅源基礎得以拓寬,而相應的統一稅率得以降低。在不改變稅收收入效應的前提下,其有效地減少了稅收替代效應的影響,即征稅引起商品相對價格的改變使消費者以免稅或低稅商品替代高稅商品,使得稅收的超額負擔得到有效降低,社會整體福利得到有力提升。

(二)促進產業結構優化升級。專業化分工和合理的產業結構是經濟發展的動力和源泉,但隨著社會經濟的不斷進步,原有的分工模式和產業結構已經不能滿足經濟社會的發展。並且按照配第一克拉克定律和庫茲涅茨理論,隨著人均GDP的提高,產業演進途徑是生產和勞動由第一產業向第二產業和第三產業的轉移。增值稅和營業稅並存引起的重複征稅是我國目前產業分工專業化程度不高、產業結構不合理的重要原因。在兩稅並存的情況下原有繳納增值稅的生產性企業為了避免多繳一道營業稅,會把為本企業提供生產性服務的上遊產業設在企業內部。分工越細、專業化程度越高,稅負就會越重,稅負的加重反過來又會製約專業化分工,成為產業分工的阻力。“營改增”則能夠解決重複征稅問題,企業不論是將提供服務的上遊產業內設還是外包,都可以進行進項抵扣,降低稅負。同時原有生產性企業通過服務外包,可以將有限的資源投入到自身的主產業上,進一步提高自身產業結構升級。“營改增”還打通了二、三產業之間的抵扣鏈條,為服務業的發展注人了活力,使服務業內部的分工更加專業化。

(三)減輕對企業經營決策的扭曲。依據稅收中立性實現方式中的效率原則並結合現實情況分析,在征收營業稅的條件下,稅負隨著交易次數增加而增大,通過企業間的縱向聯合可以減少交易次數,從而減輕稅負。其對生產者在進行企業組織形態決策時產生了幹擾,導致企業放棄橫向的專業化分工而選擇縱向全能組合。而在改征增值稅後由於增值稅的內在抵扣機製使得納稅人全部購進投入品的已納稅額可以抵扣,一個產品隻要最終銷售額相同稅負就相同。這樣有利於企業將下遊企業特別是生產性服務業從主業中剝離出來。同樣的產品不會因企業的組織形態不同、經曆的交易次數不平等而稅負不同。這使得企業在決定組織形態方麵不受稅收製度的影響,充分發揮稅收中立性實現方式中的效率原則,減少了征稅對經濟個體行為的影響,客觀上促進專業化分工協作的企業形式的發展。   

(四)提升企業的國際竟爭力。營業稅和增值稅分征並存的局麵對我國勞務服務的出口造成不利影響。在貨物出口適用增值稅的情況下,企業出口貨物的時候對出口貨物已承擔或應承擔的增值稅等間接稅實行退還或者免征,即對增值稅出口貨物實行零稅率,這樣出口貨物就會以不含稅價格進入國際市場,大大提高了貨物在國際市場的竟爭力。但征收營業稅的勞務服務卻不享受這種優惠政策,在其出口價格中就包含了在國內已經繳納的營業稅,自然在國際市場中就失去了價格優勢和競爭力。因此,縱觀世界各國,大多數國家都把勞務服務納人到了增值稅的征收範圍,對貨物和服務全麵征收增值稅,使貨物和服務在國際市場上具有同等的競爭優勢。“營改增”之後,服務業也納入到出口退稅的範圍,服務業的國際競爭力也得到了提升,有利於第三產業的全麵發展和進步。二、“營改增”後增值稅存在的問題,3(一)增值稅立法問題亟待解決。營改增之後,增值稅成為我國名副其實的第一大稅種,2015年國內增值稅占全國稅收收人的25%,而同年企業所得稅和消費稅分別古全國稅收收入的21.7%和8.4%。增值稅的征稅範圍也是最為廣泛,涵蓋了貨物銷售、提供應稅勞務服務以及進出口等領域。但就是這麼一種征收範圍廣泛、入庫收入最多的稅種卻一直沒有進行立法,其執法依據一直是法律地位較低的“暫行條例”,勢必會影響到增值稅執法的權威性和剛性。我國1979年引進增值稅的時候,隻在上海、襄樊、柳州等城市的機器機械等五類貨物開展試點,增值稅試點初期一直是摸著石頭過河,所以采取“草案”、“暫行條例”的形式便於增值稅稅製的逐步完善。“暫行條例”缺乏法律應有的權威性和穩定性,在稅收執法操作

中容易受到幹擾而扭曲。為了解決增值稅征收管理在實際中出現的問題,往往會在行政法規和規章製度之外頒布一些規範性文件,這既不符合稅收法定主義原則,同時大大降低了稅法的法律效力,對稅務部門嚴格執法和征納關係協調帶來更大的挑戰。且這些具有補充作用的規範性文件數量龐雜、透明度不高、變動頻繁,使稅收工作人員在執法中很難熟練掌握。2008年,生產型增值稅到消費型增值稅的成功轉型、2016年營改增的全麵鋪開,我國的增值稅逐步完成了與國際的接軌,由“暫行條例”向“法律”的升級成為現階段完善增值稅稅製的有機組成部分,且勢在必個行。

(二)進項抵扣問題對企業稅負的影響增減不一。由於“營改增”對服務業企業稅負的影響具有雙重效應,部分試點企業稅負“不減反增”並非反常現象。征收率的降低直接

帶來小規模企業稅負的減輕,但稅率的增減卻對一般納稅人稅負的影響具有雙重作用。直觀上講,稅率的增減會導致稅負的升降,但稅負的最終升降則要取決於進項稅額的抵扣程度,即當進項稅額的抵扣效應超過了稅率變動的增稅效應時,企業才會真正實現減負的目的。但我國目前還不夠完善的抵扣製度和抵扣範圍,使得抵扣的減稅效應大打折扣,從而導致部分企業在增值稅擴圍之後出現稅負上升的情況。比如對一些交通運輸企業來說,其固定資產的更新周期較長,在營改增之前已經購置了固定資產,短時間不會有大型固定資產的更新,就得不到固定資產進項稅額的抵扣,企業稅負上升。田誌偉(2013)利用CGE模型測算出交通運輸業稅負不降反升,稅負上升0.17%。

(三)多檔稅率的存在會造成企業效率損失。由於稅率的不同,導致稅率企業的邊際成本低於社會平均邊際成本,低稅率企業的規模就會大於社會最優規模;反之高稅率企業規模就會小於社會最優規模。在稅負差異的驅動下,勞動、資本、土地等生產要素會從高稅率企業流向低稅率企業,產生資源錯配,從而降低整個產業對生產要素總體的利用效率。營改增之後,增值稅稅率在原有17%、13%和零稅率的基礎上增加了11%和6%兩檔稅率,增加這兩檔稅率的初衷是為了減少改革阻力和緩減財政收入壓力。但正是因為多檔稅率的存在,違背了增值稅的中性原則,導致了全要素生產率的損失。在市場交易中,企業會麵臨著不同稅率的上下遊供應商和客戶,企業在購進和銷售時就會出現不同的增值稅稅率,從而導致銷項稅額和進項稅額的不匹配抵扣,影響了企業的財務費用和管理成本多檔稅率會直接導致不同行業的稅負水平各異,在當今行業高度關聯和融合的市場經濟中,會阻礙產業結構的優化升級。對於高度融合的不同稅率不同行業來說,企業需要分開核算,進一步增加了企業的運營成本。多檔稅率的存在也會給稅收征管帶來難度,為企業通過改變上下遊企業之間的購銷關係進行避稅留下了漏洞。

(四)增值稅優惠政策過多不利於征管。《增值稅暫行條例》原有對增值稅優惠政策的規定品目繁多,包括免稅項目、即征即退政策、先征後退政策等等。營改增之後,為了改革的順利推行,將改革的不利因素降低,又新增了很多過渡性優惠政策。優惠政策品目增多,會大大增加稅務部門在執法過程中的操作難度,進而加大企業逃避稅的概率。而對企業采取的免稅優惠政策,使得企業在銷售環節免稅而不得進行進項稅額的抵扣,無形中又會增加企業的稅負,給企業帶來額外的負擔三、增值稅後續改革建議(一)選擇適當時機進行增值稅立法。增值稅全麵擴圍改革之後,要結合《增值稅暫行條例》和《營業稅暫行條例》的規定以及營改增過程中發現的具體問題和收集到的各方意見建議,立即啟動增值稅的立法工作,讓目前我國第一大稅種做到有法可依。增值稅立法的過程也可以采取先試點後全麵鋪開的辦法在經濟比較發達、大中型企業比較集中的省份先行試點,結合試點中發現的問題逐步改進。待試點經驗比較成熟、試點法律體係比較完善的時候找準時機在全國範圍內全麵推行。同時結合經濟發展情況,對一些比較容易變動的條款規定一定的時限,保持好稅法的相對穩定性。(二)用好優惠政策緩解企業稅負加重。針對稅收優惠政策和企業稅負增加的雙重壓力,要找準二者之間的均衡點。一方麵要對現有品目繁多的優惠政策進行全麵評估清理,進一步規範、統一,堅決禁止地方政府出台所謂的地方優惠政策,避免引起稅收執法風險,造成稅收待遇的不公平。各地稅務部門要嚴把企業享受優惠政策的審查關,確保政策落實到位。同時要加大打擊偽造資質享受優惠政策的力度在執法上進一步保障稅法的公平性。另一方麵針對稅負加重的行業和企業,中央政府要評估稅負是長期性增加還是暫時性增加。對於長期性稅負增加的行業,要認真分析稅負增加的原因,及時采取有效措施。比如由於稅率上升造成的稅負上升,在立法之前要及時進行測算調整;對進項抵扣不足的行業,要適時擴大該行業的抵扣範圍等。對由於改革前已經進行固定資產更新而抵扣不足的企業,要出台臨時性文件,建議扣除固定資產的折舊之後允許進項抵扣。為了適應供給側改革潮流,要重點加強對企業進行設備更新、創新研發等的稅收優惠。

(三)簡化征管,貫通增值稅抵扣鏈條。增值稅改革的目的在於更大範圍體現增值稅的中立性。適當簡化稅率,不僅有效降低了稅收征管難度,而且避免了因稅負不均衡導致的經濟運行狀態的扭曲及稅收的超額負擔增大。另外,現階段人工成本與利息支出等均不能抵扣進項稅額,一般納稅人的認定標準過高凡此種種均導致了增值稅鏈條尚未全線貫通,重複征稅問題依然存在企業抵扣的範圍有限,企業融資難、人力成本高等企業發展瓶頸問題尚未得到有效解決。

(四)提高征管水平創新治稅體係。增值稅的全麵推開,稅源範圍更加廣泛,更要注重多機構、多部門的橫向信息資源共享,全麵實現稅務、工商、海關、公安以及銀行等的聯網,切實提高信息利用度,形成稅源監控的合力。加大對稅務部門及稅務人員的績效考核力度,用量化的指標來指導稅務部門及人員開展工作,用製度來約束執法裁量權的應用。針對新納入增值稅征稅範疇的企業,要加強對這些企業的輔導培訓,幫助納稅人及時跟進政策變化及時解決納稅人提出的“營改增”問題。進一步加強“以票控稅”的管理辦法,做好國地稅原有業務的銜接。

(五)推動稅收透明化,優化稅製結構。增值稅改革後有效地降低了間接稅總量,調整了直接稅與間接稅的比重,在降低總體稅負的基礎上,使稅收結構產生了良性轉變。我國稅收結構改革的遠期目標應該是建立以所得稅為主體稅種稅製結構,在“營改增”改革後,應在保持總體稅負不變的前提下,逐步調整稅收結構,提高直接稅比重,並適時推動稅收透明化建設,使納稅人與政府達成了一種“納多少稅就享用多少公共服務”的默契,為建立以所得稅為主體稅製結構奠定一個良性的稅收環境。數式的取旋(六)推動事權與支出責任相適應的財政體製。增值稅改革後中央政府應逐步上收部分事權,合理下沉一定財權,使財政充分調動中央與地方兩個積極性。地方財權的相對擴容需求主要體現在兩個方麵。圓方麵體現在將部分地方事權上收並由中央政府承擔,應逐步理清中央與地方政府之間的責任邊界,適時調整政府間事權的合理劃分,通過適當增加中央政府的事權,有效地促進政府間財政關係的良性轉變,增強地方財政的穩定性;另一方麵體現在中央政府將超額收入下沉至地方政府,應通過加大轉移支付力度,進一步平衡中央和地方的財權、事權。

摘自:《預算管理和會計》

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